Характеристики на злоупотребата с ДДС

Когато при установена липса на доставка е необходимо да се установи и наличие на ДДС злоупотреба (т. ІІІ, 2.2.2) следва да се има предвид:

Основните характеристики на злоупотребата с ДДС са въведени като законови предпоставки за реализиране на отговорността при данъчни злоупотреби по чл. 177 от ЗДДС, като същите са:

  • наличие на невнесен ДДС по веригата от облагаеми доставки;
  • предварително знание или предполагане от получателя по доставката, че този данък няма да бъде внесен.

1. Наличие на невнесен ДДС.

Във връзка с първата предпоставка – наличието на невнесен данък по веригата от облагаеми доставки, това следва да се счита доказано както в случаите, посочени в т. 3.1. на Раздел I от указание изх. № 24-00-9/30.06.2009 г. относно приложението в практиката на разпоредбата на чл. 177 от ЗДДС (невнесен данък по Справка-декларация, по издаден ревизионен акт или акт по чл. 106 от ДОПК) така и в случаите, когато доставчикът не е подал справка-декларация или ако в дневника за продажби съответната фактура за доставката не е включена или е включена с по-малка стойност. Възможни са и други случаи, при които невнесеният данък би могъл да се счита констатиран, без да е необходимо непременно установяването му в ревизионно производство.

 

2. Предварително знание или предполагане от получателя по доставката, че този данък няма да бъде внесен

2.1. Момент, към който знанието, че данъкът няма да бъде внесен, е правно релевантно

Правно релевантно е знанието или задължението за знание от страна на получателя, че данъкът няма да бъде внесен, към момент не по-късно от данъчното събитие на доставка, по която самият той е получател. Узнаването или предполагането на намерението да не се внесе данъка в по-късен момент е без правно значение, тъй като към датата на данъчното събитие възникват законовите последици на същото и последващото узнаване от страна на получателя на обстоятелството, че данъкът няма да бъде внесен, не може да обуслови отговорност.

2.2. Лица, чието знание за данъчната злоупотреба е правно релевантно

Относно лицата, чието знание за данъчната злоупотреба е правно релевантно и може да ангажира отговорността на получателя при евентуален отказ от право на приспадане на данъчен кредит, във всеки отделен случай това може да е различен кръг лица. По правило това би следвало да е лице с достатъчно отговорна позиция в предприятието, като не е необходимо непременно да е управителят. Отговорността при по-големите предприятия може да се ангажира и при знание от страна на счетоводител, началник склад и търговски директор например, а при по-малките - с няколко души персонал - от което и да е лице от персонала. В този смисъл всеки отделен случай се изследва конкретно, като се вземат предвид обстоятелства като: кое лице се занимава с поръчките, договарянето, изпълнението на договореното, приемане на доставеното, проверка на качеството и пр.


V Спазване на принципа за неутралност на данъка. Възможност за корекция

 Един от основните принципи на общата система на ДДС е принципът на данъчния неутралитет. Принципът на данъчния неутралитет в областта на правото на данъчен кредит изисква заплатеният от едно данъчно задължено лице ДДС по повод на закупените от него стоки и услуги да може да бъде приспаднат напълно от данъка, който е изискуем от това лице по повод на доставените от него стоки или услуги на крайния потребител. По този начин се избягва риска от многократното облагане на една доставка на базата на предходните стадии по търговската верига. Правото на данъчен кредит има като ефект фактическото необлагане с данък на междинните етапи по търговската верига, като тежестта от данъка в крайна сметка се поема от крайния потребител. Този принцип означава, че данъчната тежест на данъка върху добавената стойност следва да се понесе от крайния потребител на стоките и услугите и съответно не следва търговецът да я понася. Съответно е недопустимо двойното данъчно облагане.

Съгласно Решение на СЕС по дело С-454/98 - Schmeink & Cofreth Ag & Co Kg:Когато издателят на фактурата навреме и напълно е отстранил риска от загуба на данъчни приходи, принципът за неутралност на ДДС изисква неправомерно фактурираният данък да може да бъде коригиран, без тази корекция да зависи от условието издателят на въпросната фактура да е действал добросъвестно.

Държавите членки сами трябва да определят процедурата, по която може да се коригира неправомерно фактурирания данък върху добавената стойност, при положение, че тази корекция не зависи от правото на преценка по усмотрение на данъчната администрация.

Предвид горното органа по приходите приема, че при фактурирана облагаема доставка, която не е действително извършена, за спазване на принципа на неутралността на лицата следва да бъде предоставена възможността да коригират неправомерно фактурирания данък върху добавената стойност, което може да се извърши по реда на чл. 116 от ЗДДС, като се състави протокол. Анулирането на документ след данъчния период, в който е издаден, следва да се отрази в дневника за покупките с обратен знак, съответно в справка-декларацията. Дори ако корекцията на неправомерно фактурирания данък е извършена с издаване на кредитно известие, същата следва да се приеме, предвид отстраняване на риска от данъчни загуби.

В този смисъл в началото на ревизионното производство на ревизираното лице следва да се обърне внимание писмено от органите по приходите, че има възможност в хода на производството да извърши корекции на издадените от него фактури и ако такива корекции бъдат направени, те ще бъдат взети предвид при издаване на ревизионния акт. Същото се отнася до фактурите, по които ревизираното лице е получател – когато от ревизираните лица се изискват доказателства за реалността на доставката, следва да им бъде пояснено, че могат да представят кредитни известия, съответно протоколи за анулиране на фактурата. Ако такива фактури бъдат анулирани, съответно се издадат кредитни известия до приключване на ревизионното производство, съответно административното обжалване, това следва да бъде взето предвид от органа по приходите, съответно решаващия орган. За периода на неправомерно упражненото право на приспадане на данъчен кредит по така коригираните фактури до периода на анулирането им следва да бъде начислена лихва. Следва, в тези случаи, да се вземе предвид и извършена корекция в периоди, попадащи извън обхвата на съответното ревизионно производство.

В случай, че лицето не представи доказателства за извършена корекция, както и в случай, че е налице издаден ревизионен акт за съответния данъчен период на лицето, издало фактурата следва да се приеме, че принципът на данъчен неутралитет допуска да бъде отказано право на приспадане на данъчен кредит на получателя по фактурата, съобразно посочените по-горе хипотези.